国债利息收入的计算与填报
发布日期：
来源：中国税务报
作者：曹善勇
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&&& 企业购买、转让国债，其取得的利息收入填报2014版企业所得税年度纳税申报表，不仅涉及&A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表&，还有可能涉及&A105030投资收益纳税调整表&。
&&& 国债利息收入免税的主要政策规定
&&& 《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号）明确了以下3点内容。
&&& 1.利息收入确认时间：国债发行时约定应付利息的日期；转让国债，应在国债转让收入确认时确认利息收入的实现。
&&& 2.利息收入的计算：企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其持有期间尚未兑付的国债利息收入，按以下公式计算确定：
&&& 国债利息收入＝国债金额&（适用年利率&365）&持有天数
&&& 上述公式中的&国债金额&，按国债发行面值或发行价格确定：&适用年利率&按国债票面年利率或折合年收益率确定；如企业不同时间多次购买同一品种国债的，&持有天数&可按平均持有天数计算确定。
&&& 3.国债利息收入免税：企业从发行者直接投资购买的国债持有至到期，其从发行者取得的国债利息收入，全额免征企业所得税；企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其按上述公式计算的国债利息收入，免征企业所得税。
&&& 企业转让或到期兑付国债取得的价款，减除其购买国债成本，并扣除其持有期间按照规定计算的国债利息收入以及交易过程中相关税费后的余额，为企业转让国债收益（损失）。
&&& 国债利息收入的计算
&&& 例：某企业多次购买国债，日购10万张，每张面值100元；日购5万张，价格106元/张；日购10万张，价格110元/张。不考虑税费问题。
&&& 日转让16万张，转让价格120元/张，手续费率0.1%；日转让剩余国债9万张，转让价格125元/张，手续费率0.1%。该国债票面年利率4%，每张面值100元，到期时间为日。该企业将上述国债核算为可供出售金融资产，并用先进先出法计算国债转让成本。
&&& 解答：企业的会计处理（单位：万元）
&&& 1.日购买国债
&&& 借：可供出售金融资产 1000
&&& 贷：银行存款 1000
&&& 2.日购买国债
&&& 借：可供出售金融资产 530
&&& 贷：银行存款 530
&&& 3.日购买国债
&&& 借：可供出售金融资产 1100
&&& 贷：银行存款 1100
&&& 4.日出售国债
&&& 借：银行存款 1918.08
&&& 贷：可供出售金融资产 1640
&&& 投资收益 278.08
&&& 会计核算投资收益＝16&120－16&120&0.1%－10&100－5&106－1&110＝278.08（万元）
&&& 假定企业按先进先出法核算国债利息收入＝10&100&（4%&365）&120＋5&100&（4%&365）&89＋1&100&（4%&365）&61＝18.70（万元）
&&& 利息收入＝－300＝700（万元）
&&& 5.日出售国债：
&&& 借：银行存款 1123.88
&&& 贷：可供出售金融资产 990
&&& 投资收益 133.88
&&& 会计核算投资收益＝9&125－9&125&0.1%－9&110＝133.88（万元）
&&& 假定企业按先进先出法核算国债利息收入＝9&100&（4%&365）&92＝9.07（万元）
&&& 两次转让，会计计算的利息收入＝18.7＋9.07＝27.77（万元）
&&& 税务计算：该企业到期前转让国债，其持有期间尚未兑付的国债利息收入，按以下公式计算确定：国债利息收入＝国债金额&（适用年利率&365）&持有天数。同时，该企业在不同时间多次购买同一品种国债的，&持有天数&可按平均持有天数计算确定。
&&& 由于36号公告没有规定平均持有天数的计算方法，在本案例中，平均持有天数选择按照面值的比重计算。
&&& 公历天数：元月31天、2月28天、3月31天、4月30天、5月31天。
&&& 1.日转让A国债
&&& 日购～5月1日卖，计120天；
&&& 日购～5月1日卖，计89天；
&&& 日购～5月1日卖，计61天；
&&& 平均持有天数＝（10&100&120天＋5&100&89天＋10&100&61天）&（10&100＋5&100＋10&100）＝90.2（天）
&&& 国债利息收入＝16&100&（4%&365天）&90.2天＝15.82（万元）
&&& 国债转让收益＝企业转让或到期兑付国债取得的价款－购买国债成本－国债利息收入－相关税费＝16&120－10&100－5&106－1&110－15.82－16&120&0.1%＝262.26（万元）。
&&& 2.日转让剩余面值A国债
&&& 日购～6月1日卖，计151天；日购～6月1日卖，计120天；日购～6月1日卖，计92天。
&&& 平均持有天数＝（10&100&151天＋5&100&120天＋10&100&92天）&（10&100＋5&100＋10&100）＝121.2（天）
&&& 国债利息收入＝9&100&（4%&365天）&121.2天＝11.95（万元）
&&& 国债转让收益＝9&125－9&110－11.95－9&125&0.1%＝121.93（万元）
&&& 3.两次转让，按税法规定确认的国债利息收入15.82＋11.95＝27.77（万元）。
&&& 该企业2014年转让国债按税法规定确认的国债转让收益＝262.26＋121.93＝384.19（万元）。
&&& 税会比较与填表
&&& 1.本例中，依上述计算，税法上按平均持有天数计算的国债利息收入，与会计按先进先出法计算出的国债利息收入是一致的，且按税法计算的国债利息收入与转让收益之和，也跟会计计算的投资收益是一致的，均是411.96万元。
&&& 因此，上述国债利息收入27.77万元直接填入&A107010免税减计收入及加计扣除优惠明细表&第2行之中予以免税、调减27.77万元；国债转让收益384.19万元作为企业所得额纳税。
&&& 2.如果按税法计算的国债利息收入与转让收益之和，与会计计算的投资收益不一致的，需要首先通过&A105030投资收益纳税调整表&进行调增或调减，再对国债利息收入填报&A107010免税减计收入及加计扣除优惠明细表&予以免税处理。后使用快捷导航没有帐号？
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会计师, 积分 3303, 距离下一级还需 6697 积分
3.下列各项中，属于金融企业买卖债券营业税计税依据影响因素的有( )。　　A.债券买入价及卖出价　　B.债券买卖时支付的税费　　C.债券持有期间取得的利息　　D.债券持有期间应收未收的利息　　【答案】AC　　【解析】金融企业从事股票、债券买卖业务以股票、债券的卖出价减去买入价后的余额为营业额。股票买入价是指购进原价，不得包括购进股票过程中支付的各种费用和税金。卖出价是指卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的任何费用和税金。
这个题，大家怎么看，我怎么觉得应该是D对呢！？
2012 会计67 经济法66 审计51
2013 税法60 审计54
2014 审计65.5 财管43.25
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建议在问答平台（）或答疑板（）中问~~~
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谢谢哈~& &
2012 会计67 经济法66 审计51
2013 税法60 审计54
2014 审计65.5 财管43.25
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实习会计, 积分 137, 距离下一级还需 163 积分
我也觉得是D对……&&楼主这道题现在弄懂了吗？ 要是明白了就给我讲讲呗……谢谢
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高级会计师, 积分 10605, 距离下一级还需 19395 积分
NataliaNatalia 发表于
我也觉得是D对……&&楼主这道题现在弄懂了吗？ 要是明白了就给我讲讲呗……谢谢 ...
D是实际收到了才算&&
税法 只认钱 没发生的不算
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应付债券利息的核算 应付债券怎么核算？
　　应付是指企业为筹集长期资金而实际发行的债券及应付的利息，它是企业筹集长期资金的一种重要方式。企业发行债券的价格受同期银行存款的影响较大，一般情况下，企业可以按面值发行、溢价发行和折价发行债券。
　　债券发行有面值发行、溢价发行和折价发行三种情况。企业应设置&应付债券&科目，并在该科目下设置&面值&、&利息调整&、&应计利息&等明细科目，核算应付债券发行、计提利息、还本付息等情况。
　　企业按面值发行债券时，应按实际收到的金额，借记&银行存款&等科目，按债券票面金额，贷记&应付债券&&面值&科目；存在差额的，还应借记或贷记&应付债券&&利息调整&科目。
　　对于按面值发行的债券，在每期采用票面利率计提利息时，应当按照与长期借款相一致的原则计入有关成本费用，借记&在建工程&、&制造费用&、&财务费用&、&研发支出&等科目；其中，对于分期付息、到期一次还本的债券，其按票面利率计算确定的应付未付利息通过&应付利息&科目核算，对于一次还本付息的债券，其按票面利率计算确定的应付未付利息通过&应付债券&&应计利息&科目核算。应付债券按（实际利率实际利率与票面利率差异较小时也可按票面利率）计算确定的利息费用，应按照与长期借款相一致的原则计入有关成本、费用。
　　长期债券到期，企业支付债券本息时，借记&应付债券&&面值&和&应付债券&&应计利息&、&应付利息&等科目，贷记&银行存款&等科目。
　　应付债券的核算
　　1.债券的发行价格
　　债券是企业依照法定程序发行的，承诺在一定期限还本付息的有价证券。债券一般标明面值、利率和期限。发行债券首先要确定发行价格。债券的发行价格与债券的票面利率和市场利率之间的差异有着十分密切的关系（市场利率一般以银行存款利率为主要依据）。一般情况下，债券的票面利率高于、等于、低于市场利率时，则债券的价格高于、等于、低于债券的面值。债券的价格高于其面值时，称为溢价债券，溢价部分是对债券发行人多付利息的一种补偿。债券的价格低于其面值时，称为折价债券，折价部分是对债券发行人少付利息的一种扣除（即预先扣除票面利息低于市场利息的差额）。如果只考虑债券票面利率与市场利率的差异这个因素，不考虑其他因素，则分期付息到期一次还本的债券的发行价格由两部分组成：按市场利率计算的本金（面值）现值和按市场利率计算的年金现值。
　　例：企业于上年12月31 发行债券（与购建固定资产无关），面值20万元，期限5年，票面利率8％，市场利率10％，该债券每年付息1次，到期还本，则：
　　债券价格=20万元&O.62092+20万元&8％&3.7907
　　=184835元
　　如果按上述方法确定价格，则无论是溢价发行，还是折价发行，债券发行人实际支付的利息（即票面利息加上折价或减去溢价）和市场利息一致。从这个意义上讲，实际利息就是市场利息。
　　2.债券发行的账务处理
　　企业发行债券时，按实际收到的款项，借记&银行存款&、&现金&等科目，按债券面值，贷记&应付债券&&债券面值&科目；溢价或折价发行的债券，还应按发行价格与面值之间的差额，贷记或借记&应付债券&&债券溢价或债券折价&科目。支付的债券发行、印刷费等发行费用，借记&在建工程&、&财务费用&等科目，贷记&银行存款&等科目。
　　现按上例数据，作债券发行的会计分录如下：
　　借：银行存款 184835
　　应付债券&&债券折价 （835）15165
　　贷：应付债券&&债券面值 200000
　　3.应付债券计息和溢折价的摊销
　　在我国，发行的债券通常有到期还本付息和分期付息、到期一次还本等情况。在会计核算中，到期还本付息债券，计提利息在&应付债券（应计利息）&科目核算；分期付息债券，计提利息应另设&应付利息&科目核算。应付债券计提利息应和溢折价摊销同时做账务处理。溢折价的摊销可以采用直线法，也可以采用实际利率法。直线法下：
　　每期溢折价摊销额=溢（折）价金额&（债券存续年限&每年计息次数）
　　计提利息和摊销溢折价应区别情况做账务处理：
　　面值发行债券应计提的利息，借记&在建工程&、&财务费用&科目，贷记&应付债券&&应计利息&或&应付利息&科目。
　　溢价发行债券，按应摊销的溢价金额，借记&应付债券&&债券溢价&科目，按应计利息与溢价摊销额的差额，借记&在建工程&、&财务费用&等科目，按应计利息，贷记&应付债券&&应计利息&或&应付利息&科目。
　　折价发行债券，按应摊销的折价金额和应计利息之和，借记&在建工程&、&财务费用&等科目，按应摊销的折价金额，贷记&应付债券&&债券折价&科目，按应计利息，贷记&应付债券&&应计利息&或&应付利息&科目。
　　现根据上例数据，作本年（第1年）计提利息、摊销折价（按直线法摊销）的会计分录如下：
　　借：财务费用 （）19033
　　贷：应付债券&&债券折价 （33
　　应付利息 （％）16000
　　债券存续期内每年计提利息、摊销折价均作与上述相同的会计分录。
　　采用直线法摊销溢价比较简便，所以被广泛应用，缺点是不很准确。采用实际利率法（即以实际利息与票面利息的差额作为溢折价摊销额）比较准确。采用实际利率法摊销溢折价时，首先要计算实际利率。：如前所述，如果债券价格按市场利率计算的本金现值与年金现值之和确定，则市场利率就是实际利率（上例中的市场利率10％，即为实际利率）。在实际工作中，可以采用&插八法&计算实际利率。现按上例数据，采用&插入法&计算实际利率如下：
　　根据上例资料，债券的价格低于面值，为折价债券，实际利率应高于票面利率。根据分期付息的债券价格等于本金现值与年金现值之和的公式，先按9％的利率测试：
　　200000&O.&8％&3.》184835
　　再按11％的利率测试：
　　200000&O.&8％&3.《184835
　　实际利率=9％+（11％一9％）&（835）&（192220-
　　177824）=10％
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