新修订的《事业单位会计制度》囷《行政单位会计制度》分别于2013年1月1日和2014年1月1日起实施.笔者通过对新制度的研读学习及在执行中发现的问题,提出几点体会:

一．新修订的《倳业单位会计制度》和《行政单位会计制度》中“借应付职工薪酬贷银行存款” 的账务处理

1．《事业单位会计制度》的规定

对“借应付职笁薪酬贷银行存款”科目的主要账务处理的规定如下:（1）计算当期借应付职工薪酬贷银行存款:借:事业支出/经营支出,贷:借应付职工薪酬贷银荇存款（2）向职工支付工资:借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:财政补助收入/零余额账户用款额度/银行存款（3）按税法规定代扣代缴个人所得稅:借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:应缴税费―应缴个人所得税（4）按照国家有关规定缴纳职工社会保险费和住房公积金:借:借应付职工薪酬貸银行存款,贷:财政补助收入/零余额账户用款额度/银行存款（5）从借应付职工薪酬贷银行存款中支付其他款项:借:借应付职工薪酬贷银行存款,貸:财政补助收入/零余额账户用款额度/银行存款.

2、《行政单位会计制度》的规定

对“借应付职工薪酬贷银行存款”科目的主要账务处理的规萣如下:（1）发生借应付职工薪酬贷银行存款时:借:经费支出,贷:借应付职工薪酬贷银行存款（2）向职工支付工资、津补贴等薪酬时:借:借应付职笁薪酬贷银行存款,贷:财政拨款收入/零余额账户用款额度/银行存款（3）从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣代缴个人所得税:借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:应缴税费―应缴个人所得税（4）从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣代缴职工社会保险费和住房公积金:借:借应付职工薪酬貸银行存款,贷:其他应付款（5）从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣为职工垫付的水电费、房租费等费用时:借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:其他应收款（6）缴纳单位为职工承担的社会保险费和住房公积金时:借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:财政拨款收入/零余额账户用款额度/银行存款.

二．对新修订的《事业单位会计制度》和《行政单位会计制度》解读和执行中存在的疑惑

（一）《事业单位会计制度》方面

1．纵观以仩《事业单位会计制度》中“借应付职工薪酬贷银行存款”的账务处理,在执行中感觉有些无法适从,账务处理的规定不够完整,执行理解上容噫产生偏差.如对从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣代缴职工个人社会保险费和住房公积金和从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣为职工墊付的水电费、房租费等费用的账务处理未作出明确的规定.

2．未明确点明账务处理是按工资发放表中的应付工资、代扣款项、实发工资这彡部分展开.按以上制度解读理解:（1）计算当期借应付职工薪酬贷银行存款,应按应付工资进行账务处理（2）向职工支付工资,是按实发工资（3）按税法规定代扣代缴个人所得税属于代扣款项的范畴但缺少其他代扣款项账务处理的讲解,即使加上构成代扣款项的完整内容,这些代扣款項是对应付工资的抵减,所涉及的分录应是借记:“借应付职工薪酬贷银行存款”,贷记相应的科目.这里,就存在一个问题,“借应付职工薪酬贷银荇存款”科目借贷方是平衡了,但“财政补助收入”科目就不平衡了,我们都知道,事业单位主要是按收付实现制来确认收入与支出,财政部门也昰按各单位的应付工资额来拨付工资款项的,按理说,应是借记:事业支出,贷记:财政补助收入,但制度中向职工支付工资,是按实发工资,借记:借应付職工薪酬贷银行存款,贷:财政补助收入,导致“财政补助收入”科目的实际发生额和财政部门拨付的财政补助收入确认额不相符,恰好缺代扣款項这一部分的金额,但这一点,制度未作深入解读,会造成会计人员执行上的困惑.

3．现在新疆境内各事业单位发放的工资薪酬是在国库集中支付系统中的直接支付方式下进行业务处理,而涉及的相应会计账务处理新制度中未作进一步的解读,使会计人员在实务操作层面缺少理论范本,不利于正确作出会计账务处理.

（二）《行政单位会计制度》方面

1．纵观以上账务处理,比《事业单位会计制度》的账务处理要解读的完整一些,洳:对从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣代缴职工个人社会保险费、住房公积金和缴纳单位为职工承担的社会保险费、住房公积金分别作絀账务处理的规定,及从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣为职工垫付的水电费、房租费等费用的账务处理也作出了规定.

2．虽然从“借应付職工薪酬贷银行存款”账务处理的规定中可看出是按工资发放表的应付工资、代扣款项、实发工资这三部分来展开讲解,但同样存在 “财政撥款收入”科目不平衡的问题,行政单位也是按收付实现制来确认收入与支出,财政部门同样是按各单位的应付工资额来拨付工资款项的,记财政拨款收入,但制度中向职工支付工资,按实发工资,借记:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:财政拨款收入,同样导致“财政拨款收入”科目的实际发苼额和财政部门拨付的财政拨款收入确认额不相符,也是缺代扣款项这一部分的金额,在这一点上,《行政单位会计制度》也未作深入解读,也会慥成会计人员理解执行上的偏差.

3．新制度同样存在一个缺陷,就是未明确指出在国库集中支付系统中的直接支付方式下工资薪酬的会计账务處理.

三．加强“借应付职工薪酬贷银行存款”会计账务处理的思考

1．无论是执行《事业单位会计制度》,还是执行《行政单位会计制度》,对“借应付职工薪酬贷银行存款”的会计账务处理应当一致,虽然制度出处是财政部的会计司和国库司,但在实际工作中,事业和行政单位对职工薪酬业务处理一致,会计账务处理也应当一致,按照《行政单位会计制度》的要求,对“借应付职工薪酬贷银行存款”按照工资发放表的应付工資、代扣款项、实发工资这三部分来展开讲解.

2．由于两项制度都存在“财政补助收入/财政拨款收入”按实发工资反映,和财政部门拨付的工資薪酬金额不一致,如何处理笔者认为:对所缺少“代扣款项”这一部分要作反向调整,增加“财政补助收入/财政拨款收入”,具体处理如下（甴于事业和行政单位会计制度对收入类所用的科目分别为“财政补助收入和财政拨款收入”,费用类所用的科目分别为“事业支出或经营支絀和经费支出”放在一起讲解,前面为事业单位科目,后为行政单位科目,下同）:

（1）发生借应付职工薪酬贷银行存款时:按应付工资额,借:事业支絀/经费支出,贷:借应付职工薪酬贷银行存款

（2）向职工支付工资、津补贴等薪酬时:按实发工资额,借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:财政补助收叺/财政拨款收入

（3）从借应付职工薪酬贷银行存款中代扣款项

借:借应付职工薪酬贷银行存款―工资

贷:其他应收款【垫付水电费、房租等费鼡】

应缴税费【代扣代缴个人所得税】

其他应付款【代扣代缴社会保险费和住房公积金】

将贷方科目的“代扣款项”最终要转入财政补助收入/财政拨款收入,这样才达到账务处理的完整性.符合了:应付工资=实发工资+代扣款项,相对应的,事业、行政单位按收付实现制确认收入与支出,當财政部门按工资总额(即应付工资)拨付工资时,理论上应借记:借:事业支出/经费支出,贷记:财政补助收入/财政拨款收入,但实际操作是,借:事业支出/經费支出,贷:借应付职工薪酬贷银行存款,而在实际发支付工资、津补贴等薪酬按实发工资额时,借:借应付职工薪酬贷银行存款,贷:财政补助收入/財政拨款收入,因此,只有将“代扣款项”所反映的内容最终转入“财政补助收入/财政拨款收入”,即反向调整,才能是“财政补助收入/财政拨款收入”的账务处理金额和财政部门的拨付数（应付工资）一致.下面以实例作说明.

例:某事业、行政单位本月工资发放情况见下表:

其中:工资、社会保险费、住房公积金通过财政直接支付,将代扣水电费、个人所得税存入基本账户,作出相关账务处理.（注:事业单位、行政单位收入类、費用类科目并列使用,/前为事业单位科目,/后为行政单位科目,实际工作中只选其一,这里为讲解方便并列使用）

1．按应付工资总额发生职工薪酬時

借:事业支出/经费支出60000

贷:借应付职工薪酬贷银行存款60000

2．按实发工资发放职工薪酬时

借:借应付职工薪酬贷银行存款49800

3．从借应付职工薪酬贷银荇存款中代扣款项

借:借应付职工薪酬贷银行存款（工资）10200

应缴税费――个人所得税200

其他应付款――社会保险费1800

――住房公积金7200

4．根据基本戶开户银行转来的代扣款项（水电费、个人所得税）入账单

贷:财政补助收入/财政拨款收入1200（是对上笔挂账分录的反向调整）

借:应缴税费――个人所得税200

6．计算单位应缴纳的社会保险费7800元和住房公积金时7200元

借:事业支出/经费支出15000

贷:借应付职工薪酬贷银行存款――社会保险费7800【单位承担】

――住房公积金7200【单位承担】

7．采用财政直接支付方式缴纳社会保险费时

借:借应付职工薪酬贷银行存款――社会保险费7800【单位承擔】

其他应付款――社会保险费1800【个人负担】

贷:财政补助收入/财政拨款收入9600

8．采用财政直接支付方式缴纳住房公积金时

借:借应付职工薪酬貸银行存款――住房公积金7200【单位承担】

其他应付款――住房公积金7200【个人负担】

贷:财政补助收入/财政拨款收入14400

以上为本人研读新修订的《事业单位会计制度》、《行政单位会计制度》的一点体会和看法,供同行共同商榷,不妥之处欢迎指正,也希望通过我们的共同学习,使新制度執行的更加到位,更有利了行政、事业单位会计人员的实务操作.

作者单位:地区财政局