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《小企业会计准则》第二章 资产
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第二章 资 产第五条 资产，是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。小企业的资产按照流动性，可分为流动资产和非流动资产。第六条小企业的资产应当按照成本计量，不计提资产减值准备。第七条 小企业的流动资产，是指预计在1年内（含1年，下同）或超过1年的一个正常营业周期内变现、出售或耗用的资产。小企业的流动资产包括：货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。第一节　流动资产一、货币资金（一）现金的使用范围对个人可用现金结算；对企业、单位在结算起点以下的，可以用现金结算，超过结算起点的应用转账支付。现金的使用范围主要包括：（1）工资、各种工资性津贴；（2）支付给个人的各种奖金；（3）个人劳务报酬，包括稿费和讲课费及其他专门工作报酬；（4）各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他现金支出；（5）收购单位向个人收购农副产品和其他物资支付的价款；（6）出差人员必须随身携带的差旅费；（7）结算起点1 000元以下的零星支出；（8）确实需要现金支付的其他支出。（二）现金的库存限额(3-5天，不超过15天)（三）现金收支的日常管理规定（四）库存现金管理内部控制制度1.钱账分管制度人员不得兼管稽核、档案保管和收入、费用、债权、债务账目的登记工作。现金总账不能由出纳登记而应由会计登记；另外还可以让出纳登记一些和库存现金、银行存款不产生对应关系的账簿，比如累计折旧等明细账。2.库存现金开支审批制度3.库存现金日清月结制度◆ 主要包括三项内容：1.现金日记账与现金收付款凭证核对2.现金日记账与现金总分类账的核对3.现金日记账与库存现金的核对首先结出当天现金日记账的账面余额，再盘点库存现金的实有数，看两者是否完全相符。一般是通过库存现金实地盘点法查对，应按“库存现金实有数＋未记账的付款凭证金额－未记账的收款凭证金额＝现金日记账账存余额”的公式进行核对，清查完毕，要编制库存现金盘点报告表。（二）银行存款（1002）小企业应当按照开户银行和其他金融机构、存款种类等设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据收付款凭证，按照业务的发生顺序逐笔登记。每日终了，应结出余额。“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。小企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调节相符。（三）其他货币资金（1012）本科目核算小企业的银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、外埠存款、备用金等其他货币资金。本科目应按照银行汇票或本票、信用卡发放银行、信用证的收款单位，外埠存款的开户银行，分别“银行汇票”、“银行本票 &、“信用卡”、“信用证保证金”、“外埠存款”等进行明细核算。
转换对照表& && && && && && && && && && &二、短期投资第八条 短期投资，是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年（含1年，下同）的投资，如小企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。小企业应设置“短期投资”科目，并按照股票、债券、基金等短期投资种类进行明细核算。短期投资应当按照以下规定进行会计处理：■　（一）小企业购入各种股票、债券、基金等作为短期投资的，应当按照实际支付的购买价款和相关税费，借记本科目，贷记“银行存款”科目。小企业购入股票，如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利后的金额，借记本科目，按照应收的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。小企业购入债券，如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已到付息期但尚未领取的债券利息后的金额，借记本科目，按照应收的债券利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。■　（二）在短期投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。在债务人应付利息日，按照分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。【提示】小企业会计准则下，涉及利息收入或支出的，一律在票据或合同约定的利息日计息，属于“准收付实现制”。■　（三）出售短期投资，应当按照实际收到的出售价款，借记“银行存款”或“库存现金”科目，按照该项短期投资的账面余额，贷记本科目，按照尚未收到的现金股利或债券利息，贷记“应收股利”或“应收利息”科目，按照其差额，贷记或借记“投资收益”科目。■　（四）本科目期末借方余额，反映小企业持有的短期投资成本。——小企业会计准则与企业会计准则科目设置对比表 ■　（一）短期投资取得时的账务处理【例】东方公司采用小企业会计准则核算，日以暂时性闲置资金从交易所购入W上市公司股票180万股，准备短期获利，共支付款项2 830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另支付交易手续费等4万元。日收到宣告的现金股利。日，东方公司的账务处理如下：借：短期投资　　　　　2 708应收股利　　　　　　126贷：银行存款　　　2 834日，东方公司的账务处理如下：借：银行存款　　　　　　126贷：应收股利　　　　　　126取得短期投资时，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同相同点：应收股利或应收利息的核算一致。不同点：投资成本确定不同。小企业会计准则下，采用历史成本计量，交易费用计入投资成本。企业会计准则下，按照取得资产的公允价值进行计量，相关交易费用在发生时直接计入投资收益。■　（二）短期投资持有期间的账务处理短期投资在持有期间，被投资单位宣告发放的现金股利或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，小企业应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目，并计入投资收益。（1）日，购入丙公司发行的公司债券时借：短期投资——丙公司　　2 530应收利息——丙公司　　　100贷：银行存款　　　　　　2 630（2）日，甲公司收到买价中已宣告利息发放的债券利息借：银行存款　　　　　　100贷：应收利息——丙公司　　100（3）日，甲公司确认2010年度债券利息借：应收利息——丙公司　　100贷：投资收益　　　　　　100（4）日，甲公司收到2010年债券利息借：银行存款　　　　　　100贷：投资收益　　　　　　100在本例中，收到买价中已宣告利息发放的债券利息不影响当期损益，而取得持有期间的债券利息计入投资收益，影响当期损益。短期投资持有期间，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同。相同点：现金股利及利息收入的核算一致。不同点：企业会计准则下，资产负债表日，若短期投资公允价值发生变动，企业应将公允价值变动计入当期损益，同时调整交易性金融资产。■　（三）短期投资处置的账务处理出售短期投资，应当将实际取得的价款与短期投资账面余额之间的差额计入投资收益。小企业出售短期投资，应当按照实际收到的价款，借记“银行存款”或“库存现金”科目，按该项短期投资的账面余额，贷记“短期投资”，按尚未收到的现金股利或利息，贷记“应收股利”或“应收利息”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。【例】20×9年5月20日，甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表决权股份的5%，支付价款合计5 080 000元，其中，证券交易等交易费用8 000元，已宣告但尚未发放的现金股利72 000元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表，甲公司将其划分为短期投资。20×9年6月20日，甲公司收到乙公司发放的20×8年现金股利72 000元。20×9年6月30日，乙公司股票收盘价为每股5.20元。20×9年12月31日，甲公司仍持有乙公司股票；当日，乙公司股票收盘价为每股4.90元。2×10年4月20日，乙公司宣告发放20×9年现金股利2 000 000元。2×10年5月10日，甲公司收到乙公司发放的20×9年现金股利。2×10年5月17日，甲公司以每股4.50元的价格将股票全部转让，同时支付证券交易费用7 200元.假设甲公司采用小企业会计准则核算，甲公司的账务处理如下：（1）20×9年5月20日，购入乙公司股票1 000 000股借：短期投资——乙公司股票　　5 008 000应收股利——乙公司　　　　72 000贷：银行存款　　　　　　　5 080 000 （2）20×9年6月20日，收到乙公司发放的20×8年现金股利72 000元借：银行存款　　　　　　　　　 72 000贷：应收股利——乙公司　　　 　72 000（3）2×10年4月20日，确认乙公司发放的20×9年现金股利中应享有的份额＝2 000 000×5%＝100 000（元）借：应收股利——乙公司　　　　　100 000贷：投资收益　　　　　　　　　100 000（4）2×10年5月10日，收到乙公司发放的20×9年现金股利借：银行存款　　　　　　　　　100 000贷：应收股利——乙公司　　　　　100 000（5）2×10年5月17日，出售乙公司股票1 000 000股借：银行存款　　　　　　　　4 492 800投资收益　　　　　　　　515 200贷：短期投资——乙公司股票　　 5 008 000乙公司股票出售价格＝4.50×1
500 000（元）出售乙公司股票取得的价款＝4 500 000－7 200＝4 492 800（元）投资收益＝4 492 800－5 008 000＝－515 200（元）处置短期投资时，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同。相同点：实际取得的价款与短期投资账面余额之间的差额计入投资收益。不同点：企业会计准则下，需要将持有期间累计“公允价值变动损益”转入“投资收益”科目。短期投资具体核算——小企业会计准则与企业会计准则对比 与企业会计准则相比，小企业会计准则核算简单，在核算中运用历史成本和类似收付实现制的处理思路，而企业会计准则运用公允价值计量模式，体现了权责发生制。尽管小企业会计准则与企业会计准则核算方法不同，但是整个投资环节对损益的累计影响是一致的，只不过对各会计期间当期损益的影响不同。
会计科目转换对照表 【提示】小企业会计准则下，不计提任何一项资产减值准备。因此不再设置“短期投资跌价准备”科目。三、应收及预付款项第九条 应收及预付款项，是指小企业在日常生产经营活动中发生的各项债权。包括：应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款等应收款项和预付账款。应收及预付款项应当按照发生额入账。■　（一）应收票据（1121）本科目核算小企业因销售商品（产成品或材料，下同）、提供劳务等日常生产经营活动而收到的商业汇票（银行承兑汇票和商业承兑汇票）。本科目应按照开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。（1）小企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按照商业汇票的票面金额，借记本科目，按照确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及销项税额的，还应当贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。（2）持未到期的商业汇票向银行贴现，应按照实际收到的金额（即减去贴现息后的净额），借记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记本科目（银行无追索权情况下）或“短期借款”科目（银行有追索权情况下）。 【例】某企业采用小企业会计准则进行日常核算，日，该企业售给本市M公司产品一批，货款总计100 000元，适用增值税税率为17%。M公司交来一张出票日为5月1日、面值117 000元、期限为3个月的商业承兑无息票据。该企业6月1日持票据到银行贴现，贴现率为12%。如果本项贴现业务在贴现时规定，银行不附有追索，则该企业应作会计分录：收到票据时：借：应收票据　　　　　　　　　　　117000贷：主营业务收入　　　　　　　　　 100000应交税费——应交增值税（销项税额）　　　17 0006月1日到银行贴现时，票据到期日为8月1日，贴现期为2个月（6月1日至8月1日）：票据到期值＝票据票面金额＝117 000（元）贴现息＝117 000×12%×2／12＝2 340（元）贴现额＝117 000－2 340＝114 660（元）借：银行存款　 114 660财务费用　　2 340贷：应收票据　　117 000（3）将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，按照应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照商业汇票的票面金额，贷记本科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。涉及按照税法规定可抵扣的增值税进项税额的，还应当借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目。借：材料采购（原材料、库存商品等）应交税费——应交增值税（进项税额）贷：应收票据（商业汇票的票面金额）银行存款等（倒挤差额，也可能是在借方）（4）商业汇票到期，应按照实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。因付款人无力支付票款，或到期不能收回应收票据，应按照商业汇票的票面金额，借记“应收账款”科目，贷记本科目。（5）小企业应当设置“应收票据备查簿”，逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日期和收回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。本科目期末借方余额，反映小企业持有的商业汇票的票面金额。■　（二）应收账款（1122）本科目核算小企业因销售商品、提供劳务等日常生产经营活动应收取的款项。本科目应按照对方单位（或个人）进行明细核算。（1）小企业因销售商品或提供劳务形成应收账款，应当按照应收金额，借记本科目，按照税法规定应交纳的增值税销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按照其差额，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。（2）收回应收账款，借记“银行存款”或“库存现金”科目，贷记本科目。第十条 小企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失：①债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的。②债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的。③债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。④与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。⑤因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的。⑥国务院、主管部门规定的其他条件。应收及预付款项的坏账损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减应收及预付款项。借：银行存款（可收回金额）营业外支出（倒挤差额）贷：应收账款（账面余额）【提示】小企业会计准则下，不计提坏账准备。因此应收及预付款项的坏账损失采用的是直接转销法，而非备抵法。（4）本科目期末借方余额，反映小企业尚未收回的应收账款。■　（三）预付账款（1123）预付账款核算小企业按照合同规定预付的款项。包括：根据合同规定预付的购货款、租金、工程款等。预付款项情况不多的小企业，也可以不设置本科目，将预付的款项直接记入“应付账款”科目借方。本科目应按照对方单位（或个人）进行明细核算。小企业进行在建工程预付的工程价款，也通过本科目核算。【提示】这里是与企业会计准则不同之处，企业会计准则中，把预付工程款计入了在建工程下的明细科目中。这种差异导致了对资产的报表列示的不同。（1）小企业因购货而预付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。收到所购物资，按照应计入购入物资成本的金额，借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按照应支付的金额，贷记本科目。补付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；退回多付的款项，做相反的会计分录。 （2）出包工程按照合同规定预付的工程价款，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”科目，贷记本科目、“银行存款”等科目。（3）按照小企业会计准则规定确认预付账款实际发生的坏账损失，应当按照可收回的金额，借记“银行存款”等科目，按照其账面余额，贷记本科目，按照其差额，借记“营业外支出”科目。本科目期末借方余额，反映小企业预付的各种款项。■　（四）应收股利（1131）本科目核算小企业应收取的现金股利或利润。本科目应按照被投资单位进行明细核算。（1）小企业购入股票，如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利借：短期投资（长期股权投资）（实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利）应收股利（应收的现金股利）贷：银行存款（2）在短期投资或长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派现金股利或利润，应当按照本企业应享有的金额借：应收股利贷：投资收益（3）小企业实际收到现金股利或利润，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。■　（五）应收利息（1132）本科目核算小企业债券投资应收取的利息。购入的一次还本付息债券投资持有期间的利息收入，在“长期债券投资”科目核算，不在本科目核算。（1）小企业购入债券，如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除应收的债券利息后的金额，借记“短期投资”或“长期债券投资”科目，按照应收的债券利息，借记本科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。（2）在长期债券投资持有期间，在债务人应付利息日 （3）实际收到债券利息，借记“银行存款”等科目，贷记本科目■　（六）其他应收款（1221）本科目核算小企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等以外的其他各种应收及暂付款项。包括：各种应收的赔款、应向职工收取的各种垫付款项等。小企业出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款，也通过本科目核算。其他应收款的主要账务处理。（1）小企业发生的出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款借：其他应收款贷：应交税费——应交增值税（）（2）按照小企业会计准则规定确认其他应收款实际发生的坏账损失借：银行存款（可收回的金额）营业外支出（倒挤差额）贷：其他应收款（账面余额）■　（七）备用金制度备用金（国际上也称暂定金额）是企业、机关、事业单位或其他经济组织等拨付给非独立核算的内部单位或工作人员备作差旅费、零星采购、零星开支等用的款项。预支备作差旅费、零星采购等用的备作金，一般按估计需用数额领取，支用后一次报销，多退少补。对于零星开支用的备用金，可实行定额备用金制度，即由指定的备用金负责人按照规定的数额领取，支用后按规定手续报销，补足原定额。备用金的会计核算（1）预付及补充备用金时借：其他应收款——备用金贷：银行存款（2）经审核报销时借：制造费用、管理费用等贷：其他应收款——备用金（3）收回备用金余额时借：库存现金贷：其他应收款——备用金会计科目转换对照表 四、存货第十一条 存货，是指小企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等，以及小企业（农、林、牧、渔业）为出售而持有的、或在将来收获为农产品的消耗性生物资产。小企业的存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托加工物资、消耗性生物资产（农、林、牧、渔业小企业生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等）等。■　（一）存货的取得&B十二条& b&小企业取得的存货，应当按照成本进行计量。1.外购的存货成本外购存货的成本包括：购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购存货过程发生的其他直接费用，但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。相关税费，包括计入存货的进口关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税等。外购存货过程发生的其他直接费用，包括入库前发生的仓储费用、包装费、运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用等。（1）材料采购（1401）①小企业外购材料，应当按照发票账单所列购买价款、运输费、装卸费、保险费以及在外购材料过程发生的其他直接费用，借记本科目，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按照购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购材料过程发生的其他直接费用，贷记“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“预付账款”、“应付账款”等科目。材料已经收到、但尚未办理结算手续的，可暂不作会计分录；待办理结算手续后，再根据所付金额或发票账单的应付金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。【例1】甲企业为一般纳税人，2×10年3月22日从乙企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为40 000元，增值税额为6800元。发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料已运到并已验收入库（单料同到）。甲企业2×10年3月22日的账务处理如下：借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　40000应交税费——应交增值税（进项税额）　　　 6 800贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　46800【例2】承【例1】，如果购入材料的发票等结算凭证已收到，货款已经银行转账支付，但材料尚未运到。甲企业应于收到发票等结算凭证时进行如下账务处理：借：在途物资　　　　　　　　　　　　　　40000应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　6 800贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　46800在上述材料到达入库时，进行如下账务处理：借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　40000贷：在途物资　　　　　　　　　　　　　　40000【例3】承【例1】，如果购入的材料已经运到，并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月末，甲企业应按暂估价入账，假定其暂估价为35 000元。甲企业应于3月末应进行如下账务处理：借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　35000贷：应付账款——暂估应付账款　　　　　　　　35 0004月初将上述会计分录原账冲回：借：应付账款——暂估应付账款　　　　　　35 000贷：原材料　　　　　　　　　　　　　35000在收到发票等结算凭证，并支付货款时：借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　40000应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　6 800贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　46800应向供应单位、运输机构等收回的材料短缺或其他应冲减材料采购成本的赔偿款项，应根据有关的索赔凭证，借记“应付账款”或“其他应收款”科目，贷记本科目。因自然灾害等发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，先记入“待处理财产损溢”科目，查明原因后再作处理。第十四条 小企业应当根据生产特点和成本管理的要求，选择适合于本企业的对象、成本项目和成本计算方法。小企业发生的各项生产费用，应当按照成本核算对象和成本项目分别归集。（1）属于材料费、人工费等直接费用，直接计入基本生产成本和辅助生产成本。（2）属于辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用，可以先作为辅助生产成本进行归集，然后按照合理的方法分配计入基本生产成本；也可以直接计入所生产产品发生的生产成本。（3）其他间接费用应当作为制造费用进行归集，月度终了，再按一定的分配标准，分配计入有关产品的成本。小企业发生的各项直接生产成本，借记“生产成本”，贷记“原材料”、“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。小企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，应计入“制造费用”。月末分配结转应由各产品负担的制造费用，借记“生产成本”，贷记“制造费用”。已经生产完成并已验收入库的产成品以及入库的自制半成品，可于月度终了，借记“库存商品”等科目，贷记“生产成本”。【例】甲企业为增值税一般纳税人，购入原材料一批，价款1 000元，于2×10年5月1日入库，并以银行存款支付价款和增值税税额。2×10年5月15日，生产部门领用该批原材料用于生产A产品，在生产过程中发生职工薪酬1 500元，发生其他支出100元。6月30日，产品生产完成，经验收合格，转入产成品仓库保管。甲企业2×10年5月1日的账务处理为借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　1000应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　　170贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1170计2×10年5月15日的账务处理为借：生产成本　　　　　　　　　　　　　　　1000贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　 1000 发生职工薪酬和其他支出时的账务处理为借：生产成本　　　　　　　　　　　　　　　1600贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　 1500银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1002×10年6月30日完工入库的账务处理为借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　2600贷：生产成本　　　　　　　　　　　　　　　26003、企业委托加工物资（1408）本科目核算小企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资的实际成本。本科目应按照加工合同、受托加工单位以及加工物资的品种等进行明细核算。一、发出委托加工的物资材料时借：委托加工物资（实际成本）贷：原材料按照计划成本或售价核算的，还应同时结转材料成本差异或商品进销差价。二、支付运输费、加工费借：委托加工物资贷：银行存款应交税费——应交增值税（销项税额）三、需要缴纳消费税的①委托加工物资收回后，直接用于销售的，委托方应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本借：委托加工物资贷：应付账款（银行存款）②委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的借：应交税费——应交消费税贷：应付账款（银行存款）四、加工完成后验收入库的物资和剩余的物资借：库存商品（原材料）贷：委托加工物资4.投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定。【例5】甲公司以一批商品对乙有限责任公司投资，该商品的成本为80万元，公允价为100万元，增值税率为17%，双方认可此商品的公允价值。如下：甲公司的账务处理如下：借：长期股权投资——乙公司　　　　　　　117（100＋100×17%）贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　100应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　17 借：原材料& && && && && && && && && & 100应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　 17贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　　1175、采用计划成本或售价核算的借：原材料（库存商品）（计划成本或售价）材料成本差异（也可能在借方，也可能在贷方）贷：委托加工物资（实际成本）商品进销差价（通常应当在贷方）采用计划成本或售价核算的，也可以采用上月材料成本差异率或商品进销差价率计算分摊本月应分摊的材料成本差异或商品进销差价。6.企业应设置“消耗性生物资产”（1421）科目来核算所发生的消耗性生物资产的业务。自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：（1）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本包括：在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用。（2）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本包括：郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用。（3）自行繁殖的育肥畜的成本包括：出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用。（4）水产养殖的动物和植物的成本包括：在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用。■　（二）存货的发出第十三条 小企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。计价方法一经选用，不得随意变更。◆ 包装物包装物是指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其范围包括：（1）生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；（2）随同产品出售不单独计价的包装物；（3）随同产品出售单独计价的包装物；（4）出租或出借给购买单位使用的包装物。包装物应当在领用或处置时按其成本计入生产成本或管理费用、销售费用、其他业务支出。出租或出借包装物时，不需要结转其成本，但应当进行备查登记.包装物应当在领用或处置时按其成本计入生产成本或管理费用、销售费用、其他业务支出。出租或出借包装物时，不需要结转其成本，但应当进行备查登记。出租、出借包装物的，企业在收到押金时，确认为其他应付款。若到期偿还，冲销原确认押金即可；如果包装物损毁而没收押金，应确认为其他业务收入。【例】甲乙企业均为增值税一般纳税人，向乙企业销售A产品一批，因为A产品属于易碎品，采用价值为1 000元的包装箱装载运输（该包装物购入时的成本为800元），乙企业为该批包装物支付押金800元。双方协议约定，A产品在乙企业入库后归还包装物，同时甲企业归还押金。货物运抵乙企业时，因其仓库仍未清理，临时露天存放，存放期间该批包装箱因暴雨遭到完全毁损。乙企业按照协议约定，另外支付给甲企业370元。实行预算执行情况内部制度。考核结果与奖惩挂钩。甲企业针对上述交易的账务处理为：（1）领用包装物时不做处理（2）收到押金借：银行存款　　　　800贷：其他应付款　　　800银行存款　　　　370贷：其他业务收入　　1 170借：其他业务成本　　800贷：周转材料-包装物　　　　　800◆ 低值易耗品低值易耗品，是指不作为小企业固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿以及在经营过程中周转使用的包装容器等。低值易耗品通常用于为企业生产、销售或者管理活动提供服务，在领用时，借记“制造费用”、“管理费用”或“销售费用”等，贷记“低值易耗品”科目；用于出租或者出借的，与 “包装物”的处理类似。（三）、存货盘盈、盘亏或毁损的会计处理1、盘盈存货盘盈存货的成本，应当按照同类或类似存货的市场价格确定，并通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理，按管理权限报经批准后计入营业外收入。存货盘盈时，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同击。相同点：盘盈的各种材料、产成品、商品等，借记“原材料”、“库存商品”等科目，贷记“待处理财产损溢”（待处理流动资产损溢）。不同点：结转损益类科目不同。小企业会计准则下，通过“营业外收入”核算，企业会计准则下，通过“管理费用”核算。2、小企业发生的存货毁损，应当按照处置收入、可收回的责任人赔偿和保险赔款，扣除其成本、相关税费后的净额，计入营业外收入或营业外支出。3、盘亏存货造成的损失应当计入管理费用，但属于自然灾害等原因造成的非常损失，应当计入营业外支出。 会计科目转换对照表 【注】在小企业会计准则下，取消了存货跌价准备。此外，待摊费用的科目也被取消了。因此流动资产下不再有待摊费用了。第十六条 小企业的非流动资产，是指流动资产以外的资产。小企业的非流动资产包括：长期债券投资、长期股权投资、固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用等。第二节　长期投资一、长期债券投资第十七条 长期债券投资，是指小企业准备长期（在1年以上，下同）持有的债券投资。小企业应当设置“长期债券投资”（1501）科目来进行核算，并应按照债券种类和被投资单位，分别“面值”、“溢折价”、“应计利息”进行明细核算。第十八条 （一）长期债券投资应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。小企业购入债券作为长期投资，应当按照债券票面价值，借记“长期债券投资”（面值），按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目，按照其差额，借记或贷记长期债券投资（溢折价）。实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收利息，不计入长期债券投资的成本。借：长期债券投资——面值应收利息贷：银行存款（购买价款和相关税费）长期债券投资——溢折价（倒挤差额）（二）长期债券投资在持有期间发生的利息第十九条 长期债券投资在持有期间发生的应收利息应当确认为投资收益（1）分期付息、一次还本的长期债券投资，在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入应当确认为应收利息，不增加长期债券投资的账面余额。借：应收利息贷：投资收益（2）一次还本付息的长期债券投资，在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入应当增加长期债券投资的账面余额。借：长期债券投资——应计利息贷：投资收益（3）债券的折价或者溢价在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销。借：投资收益贷：长期债券投资——溢折价（也可能做相反分录【提示】折溢价的摊销是在债务人的应付利息日，而不是在会计期末。（三）长期债券投资到期第二十条 长期债券投资到期，小企业收回长期债券投资，应当冲减其账面余额。借：银行存款贷：长期债券投资——面值、溢折价、应计利息等应收利息处置长期债券投资，处置价款扣除其账面余额、相关税费后的净额，应当计入投资收益。借：银行存款贷：长期债券投资——面值、溢折价应收利息投资收益（也可能在借方）（四）长期债券投资损失第二十一条 小企业长期债券投资符合小企业会计准则第十条（参见应收款项的坏账损失）所列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的长期债券投资，作为长期债券投资损失。长期债券投资损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期债券投资账面余额。借：银行存款等（可收回的金额）营业外支出贷：长期债券投资——成本、溢折价二、长期股权投资第二十二条 长期股权投资，是指小企业准备长期持有的权益性投资。第二十三条 长期股权投资应当按照成本进行计量。小企业应当设置“长期股权投资”（1511）科目来核算准备长期持有的权益性投资，并应按照被投资单位进行明细核算。（一）长期股权投资的取得1.以支付现金方式取得的长期股权投资小企业以支付现金取得的长期股权投资，应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利，应当单独确认为应收股利，不计入长期股权投资的成本。即按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利后的金额，借记“长期股权投资”，按照应收的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。2.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，应当按照非货币性资产的评估价值与相关税费之和，借记“长期股权投资”，按照换出非货币性资产的账面价值，贷记“固定资产清理”、“无形资产”等科目，按照支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目，按照其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。【提示】非货币性资产交换取得的长期股权投资，与《企业会计准则》中规定区分以公允价值计量和以账面成本计量两种方式不同，《小企业会计准则》中直接按照评估价值和相关税费。发生职工薪酬和其他支出时的账务处理为（二）长期股权投资的后续计量第二十四条 长期股权投资应当采用成本法进行会计处理。在长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当按照应分得的金额确认为投资收益。2×10年6月30日完工入库的账务处理为借：应收股利贷：投资收益【提示】小企业会计准则下，长期股权投资只采用成本法进行后续计量，不涉及权益法。实际收到的现金股利直接计入投资收益。（三）长期股权投资的处置第二十五条处置长期股权投资，处置价款扣除其成本、相关税费后的净额，应当计入投资收益。 小企业处置长期股权投资时，应当按照处置价款，借记“银行存款”等科目，按照其成本，贷记“长期股权投资”科目，按照应收未收的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照其差额，贷记或借记“投资收益”科目。【例】A公司于日以银行存款5万元以及一项闲置的固定资产对外投资，取得B公司30%的股权。该闲置的固定资产账面原值为80万，已提折旧45万，评估值40万元，此外另发生相关税费0.5万元。2013年－2015年，有关业务内容如下：（1）2013年，B公司实现利润115万元。（2）日，B公司董事会提出2013年分配方案，按照2013年实现净利润的10%提取盈余公积，并发放现金股利40万元。（3）日，B公司股东会批准董事会提出2013年分配方案。日，B公司向各股东支付现金股利时（4）月，B公司连续出现了重大的运营错误，导致当年最终亏损240万元。（5）2015年8月，A公司决定转让持有的B公司的股权，最终转让价款为37.2万元，转让款已经收到并存入银行。A公司从日起，一直执行《小企业会计准则》。要求，针对上述业务，作出A公司的相关账务处理。（1）A公司日投资时借：固定资产清理　　35累计折旧 　　　　45贷：固定资产　　　 80借：长期股权投资 　　45.5贷：固定资产清理　　 40银行存款 　　　　5.5借：固定资产清理 　　5贷：营业外收入 　　　5（2）日，B公司股东会批准董事会提出2013年分配方案。借：应收股利 　　　12贷：投资收益 　　　12（3）日，B公司向各股东支付现金股利时。借：银行存款　　 　12贷：应收股利 　　　12（4）2015年8月，A公司转让持有的B公司的股权借：银行存款 　　　37.2投资收益　　　　 8.3贷：长期股权投资 　　45.5（四）长期股权投资损失第二十六条 小企业长期股权投资符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的长期股权投资，作为长期股权投资损失：（1）被投资单位依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的。（2）被投资单位财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的。（3）对被投资单位不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的。（4）被投资单位财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的。 （5）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。长期股权投资损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期股权投资账面余额。借：银行存款（可收回的金额）营业外支出（倒挤差额）贷：长期股权投资（账面金额）长期股权投资——小企业会计准则与企业会计准则科目设置对比表
会计科目转换对照表 第三节　固定资产和生产性生物资产一、固定资产小企业应当设置“固定资产”（1601）“累计折旧”（1602）“在建工程”（1604）、“工程物资”（1605）以及“固定资产清理”（1606）等科目进行固定资产的核算。（一）固定资产概述第二十七条 固定资产，是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过1年的有形资产。小企业的固定资产包括：房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。小企业应当根据小企业会计准则规定的固定资产标准，结合本企业的具体情况，制定固定资产目录，作为核算依据.小企业购置计算机硬件所附带的、未单独计价的软件，也通过固定资产核算。小企业临时租入的固定资产和以经营租赁租入的固定资产，应另设备查簿进行登记，不在固定资产核算。小企业根据实际情况设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”。（二）固定资产的初始计量第二十八条 固定资产应当按照成本进行计量。1.外购的固定资产外购固定资产的成本包括：购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、安装费等，但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产或类似资产的市场价格或评估价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产市场价格或类似资产的市场价格比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。（1）.外购不需要安装的固定资产小企业购入不需要安装的固定资产，应当按照实际支付的价款扣除可抵扣的增值税进项税额，借记“固定资产”，按增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”等科目。【例】2×13年4月21日，甲公司向乙公司一次购入3套不同型号且具有不同生产能力的设备A、B和C。甲公司为该批设备共支付价款5 000 000元，增值税进项税额850 000元，保险费17 000元，装卸费3 000元，全部以银行转账支付；假定A、B和C设备分别满足固定资产确认条件，公允价值分别为1 560 000元、2 340 000元和1 300 000元。假定不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理如下：（1）确认计入固定资产成本的金额，包括购买价款、保险费、装卸费等，即：5 000 000＋17 000＋3 000＝5 020 000（元）（2）确定A、B和C的价值分配比例A设备应分配的固定资产价值比例为：1 560 000/（1 560 000＋2
300 000）×100%＝30%B设备应分配的固定资产价值比例为：2 340 000/（1 560 000＋2
300 000）×100%＝45%C设备应分配的固定资产比例为：1 300 000/（1 560 000＋2
300 000）×100%＝25%（3）确定A、B和C设备各自的成本A设备的成本＝5 020 000×30%＝1 506 000（元）B设备的成本＝5 020 000×45%＝2 259 000（元）C设备的成本＝5 020 000×25%＝1 255 000（元）（4）会计分录借：固定资产——A　　　　　　　　　　 1 506 000　　　　 ——B　　　　　　　　　　 2 259 000　　　　 ——C　　　　　　　　　　 1 255 000　 应交税费——应交增值税（进项税额）　　　850 000贷：银行存款　　　　　　　　　　　　 （2）外购需要安装的固定资产小企业购入需要安装的固定资产是指小企业购置的需要经过安装以后才能交付使用的固定资产，即需要安装才能达到预定可使用状态的固定资产。购入需要安装的固定资产，应在购入不需要安装的固定资产取得成本的基础上加上安装调试成本等，作为固定资产的入账价值。【例】甲企业为一般纳税人，购入需要安装的设备一台，取得的增值税专用发票上注明的设备买价为10 000元，增值税税额为1 700元，另支付的运杂费为100元，包装费200元，款项以银行存款支付。安装过程中用银行存款支付安装费1 000元。（1）支付设备价款、税金、运杂费、包装费：在建工程入账金额＝10 000＋100＋200＝10 300（元）编制会计分录：借：在建工程　　　　　　　　　　　　　10300　　应交税费——应交增值税（进项税额） 1 700贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　12000（2）支付安装费：借：在建工程　　　　　　　　　　　　　 1000贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　 1000（3）设备安装完毕交付使用：固定资产入账价值为＝10 300＋1 000＝11 300（元）借：固定资产　　　　　　　　　　　　　11300贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　11300小企业购入（含以分期付款方式购入）不需要安装的固定资产，应当按照实际支付的购买价款、相关税费（不包括按照税法规定可抵扣的增值税进项税额）、运输费、装卸费、保险费等，借记“固定资产”，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”、“长期应付款”等科目。【提示】分期付款购入的固定资产，《小企业会计准则》和《企业会计准则》下，其入账价值的确定是不同的。《小企业会计准则》是以合同价为入账价值，不考虑公允价或折现价值。购入需要安装的固定资产，先记入“在建工程”科目，安装完成后再转入“固定资产”。2.自行建造的固定资产自行建造固定资产的成本，由建造该项资产在竣工决算前发生的支出（含相关的借款费用）构成。小企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。【提示】小企业会计准则下，在建工程转固是以竣工决算为标准的，而不是企业会计准则下“达到预定可使用状态”的标准。减轻了小企业会计核算的职业判断要求。（1）自营工程自营工程领用工程物资，借记“在建工程”，贷记“工程物资”科目。在建工程应负担的职工薪酬，借记“在建工程”，贷记“应付职工薪酬”科目。在建工程使用本企业的产品或商品，应当按照成本，借记“在建工程”，贷记“库存商品”科目。同时，按照税法规定应交纳的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。【提示】如果该小企业是一般纳税人，建造的固定资产为增值税可抵扣的项目，则领用企业产品时，也无须计算增值税销项税额。在建工程在竣工决算前发生的借款利息，在应付利息日应当根据借款合同利率计算确定的利息费用，借记“在建工程”，贷记“应付利息”科目。办理竣工决算后发生的利息费用，在应付利息日，借记“财务费用”科目，贷记“应付利息”等科目。在建工程在试运转过程中发生的支出，借记“在建工程”，贷记“银行存款”等科目；形成的产品或者副产品对外销售或转为库存商品的，借记“银行存款”、“库存商品”等科目，贷记“在建工程”。借：库存商品（按照售价或估计售价）贷：在建工程销售时：元借：应收账款等贷：主营业务收入（售价）借：主营业务成本（售价）贷：库存商品（售价）自营工程办理竣工决算，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”。【例】甲公司属于增值税一般纳税人，适用增值税税率为17%。日，甲公司计划自行建造一套机器设备，为此购入工程物资一批，价款为600 000元，支付的增值税进项税额为102 000元，款项以银行存款支付，全部为工程领用；领用生产用原材料一批，账面余额为20 000元。购进该批原材料时支付的增值税进项税额3 400元；计提工程人员工资80 000；11月12日，试生产过程中取得收入10 000元，已经收到款项并存入银行；12月20日，工程竣工决算并交付使用。假定不考虑其他相关税费。甲公司执行《小企业会计准则》。甲公司的会计处理如下：购入工程物资时：借：工程物资 600 000应交税费——应交增值税（进项税额）102 000贷：银行存款 702 000领用工程物资时：借：在建工程 600 000贷：工程物资 600 000领用生产用原材料时：借：在建工程 20 000贷：原材料 20 000注：机器设备属于增值税应税项目，应税材料等用于连续生产或建造应税项目时，无须进行需要进项税额转出。计提工程人员工资：借：在建工程 80 000贷：应付职工薪酬 80 000试生产收入借：银行存款 10 000贷：主营业务收入、其他业务收入或营业外收入10000工程竣工并交付使用：固定资产的入账金额是：600 000＋20 000＋80 000－10 000＝690 000（元）借：固定资产 690 000贷：在建工程 690 000（2）出包工程出包工程，按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”，贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。工程完工收到承包单位提供的账单，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”。3.投资者投入的固定资产投资者投入固定资产的成本，应当按照评估价值和相关税费确定。4.融资租入的固定资产融资租入的固定资产的成本，应当按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。借：在建工程（固定资产）贷：长期应付款5.盘盈固定资产盘盈固定资产的成本，应当按照同类或者类似固定资产的市场价格或评估价值，扣除按照该项固定资产新旧程度估计的折旧后的余额确定。借：固定资产贷：待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢。■　（三）固定资产的后续计量1.固定资产折旧第二十九条 （1）小企业应当对所有固定资产计提折旧，但已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地不得计提折旧。除以下情况外，小企业应当对所有固定资产计提折旧：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。（2）以经营租赁方式租入的固定资产。（3）已提足折旧仍继续使用的固定资产。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计提折旧的最低年限如下：①房屋、建筑物，为20年。②机器、机械和其他生产设备，为10年。③与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年。④飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年。⑤电子设备，为3年。第三十条 小企业应当按照年限平均法（即直线法，下同）计提折旧。小企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以采用双倍余额递减法和年数总和法。小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。（1）年限平均法年限平均法是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。这种方法假定固定资产的折旧金额是依据使用年限均匀损耗的，因此，使用年限内各期的折旧金额相等。这种方法主要适用于固定资产各期的负荷程度基本相同，各期应分摊的折旧费用基本相同的情况。其计算公式如下：年折旧率＝（1－预计净残值率）÷预计使用寿命（年）×100%月折旧率＝年折旧率÷12月折旧额＝固定资产原值×月折旧率【例】某企业外购一设备，原值为720 000元，预计可使用20年，该设备报废时的净残值率为4%。该设备的折旧率和折旧额的计算如下：年折旧率＝（1－4%）/20＝4.8%月折旧率＝4.8%/12＝0.4%月折旧额＝720 000×0.4%＝2 880（元）（2）工作量法工作量法是根据固定资产的实际工作量计提固定资产折旧的一种方法。它是假定固定资产在使用年限内其工作量均匀损耗，按工作量计提折旧。在一定期间内固定资产的工作量越多，计提的折旧也就越多。所以固定资产在使用年限内的各会计期间的工作量不同，计提的折旧也就不同。这种方法适用于损耗程度与完成工作量成正比例关系的固定资产或在使用年限内不能均衡使用的固定资产。其计算公式如下：单位工作量折旧额＝固定资产原值×（1－预计净残值率）÷预计总工作量某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额【例】某企业购入运货汽车一辆，原值400000元，预计行驶里程200 000千米，预计净残值率5%，本月行驶5 000千米。该汽车的本月折旧额计算如下：单位里程折旧额＝400 000×（1－5%）÷200 000＝1.9（元/千米）本月折旧额＝5 000×1.9＝9 500（元）（3）双倍余额递减法双倍余额递减法是指在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产账面净值（固定资产账面余额减累计折旧）和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式如下：年折旧率＝2÷预计使用寿命（年）×100%月折旧率＝年折旧率÷12月折旧额＝固定资产账面净额×月折旧率由于每年年初固定资产净值没有扣除预计净残值，因此，在应用这种方法计算折旧额时必须注意不能使固定资产的账面折余价值降低到其预计净残值以下，即实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。（4）年数总和法年数总和法是以固定资产的原值减去预计净残值后的净额为基数，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表预计使用年限的逐年合计数。这种方法的特点是：计算折旧的基数是固定不变的，折旧率依据固定资产尚可使用年限确定，各年折旧率呈递减趋势，据此计算的折旧额也呈递减趋势。其计算公式如下：年折旧率＝（预计使用寿命－已使用年限）÷｛预计使用寿命×（预计使用寿命＋1）÷2｝×100%或者：年折旧率＝尚可使用年限÷｛预计使用寿命×（预计使用寿命＋1）÷2｝×100%月折旧率＝年折旧率÷12月折旧额＝（固定资产原价－预计净残值）×月折旧率固定资产的折旧方法、使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。第三十一条 小企业应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。（2）固定资产的折旧费应当根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。小企业按月计提固定资产的折旧费，应当按照固定资产的受益对象，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目。需要查明某项固定资产的已计提折旧，可以根据“固定资产卡片”上所记载的该项固定资产原价、折旧率和实际使用年数等资料进行计算。2.固定资产的后续支出（固定资产的日常修理费、固定资产的改建支出）第三十二条 固定资产的日常修理费，应当在发生时根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。固定资产在使用过程中发生的日常修理费，应当在发生时计入制造费用或管理费用。小企业生产车间（部门）发生的固定资产修理费用等后续支出，记入“制造费用”，行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，记入“管理费用”。已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、符合税法规定的固定资产大修理支出通过“长期待摊费用”科目核算，借记“长期待摊费用”科目，贷记“银行存款”等科目。【例】日，某企业对生产车间的一台生产用设备进行日常维修，修理过程中发生的应付人工费用为7 500元。会计处理如下：借：制造费用　　　7 500贷：应付职工薪酬　　7 500相关链接:固定资产后续支出，小企业会计准则与企业会计准则的区别（1）固定资产大修理支出处理不同。小企业会计准则下，符合税法规定的通过“长期待摊费用”科目核算。企业会计准则下，符合资本化条件的，计入固定资产成本，不符合资本化条件的，应当费用化计入当期损益。（2）日常修理费处理不同。小企业会计准则下，生产车间（部门）发生的固定资产修理费用等后续支出，记入“制造费用”，行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，记入“管理费用”。企业会计准则下，应当根据不同情况分别计入当期管理费用或销售费用。在固定资产使用过程中发生的日常修理费。借:制造费用、管理费用贷:银行存款等固定资产的大修理支出借：长期待摊费用贷：银行存款等第三十三条 固定资产的改建支出，应当计入固定资产的成本，但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出应当计入长期待摊费用。前款所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。【例】某企业拥有一条生产线，原价为1 000000元，累计已计提折旧为300 000元，账面价值为700000元；由于生产的产品市场前景好，现有生产线的生产能力已难以满足企业生产发展的需要，经研究该企业决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。 同时有一台机器设备，已经提足折旧，但仍继续使用。该企业决定同时也对该设备进行改建。日开始经过4个月的改扩建，完成了对这条生产线的改扩建工程共发生支出200 000元，同时发生的机器设备的改建支出金额为78 000元。假定全部以银行存款支付；该生产线及机器设备改建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，其使用年限也相应的延长了。不考虑其他相关税费。该企业执行《小企业会计准则》。会计处理如下：（1）日该生产线转入改建时：借：在建工程 700 000　　累计折旧 300 000贷：固定资产 1 000 000（2）改扩建生产线发生支出：借：在建工程 200 000贷：银行存款 200 000改建机器设备发生支出借：长期待摊费用 78 000贷：银行存款 78 000（3）工程完工时：借：固定资产 900 000贷：在建工程 900 000■　（四）固定资产的处置1.固定资产出售、报废、毁损、投资等第三十四条 处置固定资产，处置收入扣除其账面价值、相关税费和清理费用后的净额，应当计入营业外收入或营业外支出。固定资产的账面价值，是指固定资产原价（成本）扣减累计折旧后的金额1.固定资产转入清理。借记“固定资产清理”科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按其账面原价，贷记“固定资产”科目。2.发生的清理费用等。固定资产清理过程中的相关税费及其他费用，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”、“应交税费——应交营业税”等科目。3.收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“固定资产清理”科目。4.保险赔偿等的处理。应由保险公司或过失人赔偿的损失，借记“其他应收款”等科目，贷记“固定资产清理”科目。5.清理净损益的处理。固定资产清理完成后，属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目，贷记“固定资产清理”科目；属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记“固定资产清理”科目。如为贷方余额，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入”科目。【例】某企业出售一栋厂房，原价1 000000元，累计已计提折旧500 000元，支付清理费用l0000元，出售取得价款为600 000元，营业税率5%，会计分录如下：（1）固定资产转入清理：借：固定资产清理　　　　500 000　 累计折旧　　　　　　500 000贷：固定资产　　　　　1 000 000（2）支付清理费用：借：固定资产清理　　　　 10 000贷：银行存款　　　　　　 10 000（3）取得出售价款：借：银行存款　　　　　　600 000贷：固定资产清理　　　　600 000（4）计算应交纳的营业税（600 000×5%＝30 000）：借：固定资产清理　　　　　　30 000贷：应交税费——应交营业税　30 000（5）结转固定资产清理后的净收益：借：固定资产清理　　　　　　60 000贷：营业外收入　　　　　　　60 000【例】某企业有一项旧设备由于使用期满经批准报废，原价为200 000元，已计提折旧180 000元。报废时的残值变价收入为10 000元，企业需要缴纳增值税1 700元。报废清理过程中发生清理费用2 000元。该企业的会计处理如下：（1）将固定资产转入清理：借：固定资产清理　　　　　　　　　　　20000　　累计折旧　　　　　　　　　　　　 180000贷：固定资产　　　　　　　　　　　　 200000（2）收回残料变价收入：借：银行存款　　　　　　　　　　　　　11700贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　10000　　应交税费——应交增值税（销项税额） 1 700（3）支付清理费用：借：固定资产清理　　　　　　　　　　　2000贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　2 000（4）结转报废固定资产发生的净损失：借：营业外支出　　　　　　　　　　　 12000贷：固定资产清理　　　　　　　　　　 12000■　（五）、固定资产清查小企业应定期或者至少每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性，充分挖掘小企业现有固定资产的潜力。在固定资产清查过程中，如果发现盘盈、盘亏的固定资产，应填制固定资产盘盈盘亏报告表。清查固定资产的损溢，应及时查明原因，并按照规定程序报批处理。1、固定资产盘盈盘盈的固定资产，按照同类或类似固定资产的市场价格扣除按新旧程度估计的折旧后的余额，借记“固定资产”科目，贷记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”。经批准处理后，借记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”，贷记“营业外收入”科目。【例】丁公司在财产清查过程中，发现一台未入账的设备，重置成本为30 000元。丁公司应作如下会计处理：（1）盘盈固定资产时：借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　30000贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢　30 000（2）报经批准时：借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢　30 000贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　　300002、固定资产盘亏盘亏的固定资产，按照该项固定资产的账面价值，借记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”，按照已计提旧，借记“累计折旧”科目，按照其原价，贷记“固定资产”科目。经批准处理后，按照残料价值，借记“原材料”等科目，按照可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目，按科目余额，贷记“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”，按照其借方差额，如属于经营损失，借记“管理费用”；如属于非常损失，借记“营业外支出”科目。【例】乙公司进行财产清查时发现短缺一台笔记本电脑，原价为10 000元，已计提折旧7 000元。经查，属于经营损失。乙公司应作如下会计处理：（1）盘亏固定资产时：借：待处理财产损溢　　　3 000　　累计折旧　　　　　　7 000贷：固定资产　　　　　 10 000（2）报经批准转销时：借：管理费用　　　　　　3 000贷：待处理财产损溢　　　3 000相关链接:固定资产清查，小企业会计准则与企业会计准则的区别（1）固定资产盘亏净损失处理不同。小企业会计准则下，如属于经营损失，借记“管理费用”；如属于非常损失，借记“营业外支出”科目。企业会计准则下，不需要区分原因，全部计入“营业外支出”科目。（2）固定资产盘盈的处理不同。小企业会计准则下，通过“待处理财产损溢”科目过渡，盘盈净收益计入“营业外收入”。企业会计准则下，作为前期差错处理，在财产清查中盘盈的固定资产，在按管理权限报经批准处理前应先通过“以前年度损益调整”科目核算。固定资产——小企业会计准则与企业会计准则对比
二、生物资产概述■　一、生物资产的概念及特征生物资产是指与农业生产相关的有生命的（即活的）动物和植物。■　二、生物资产的分类小企业可以根据分类标准不同，将生物资产分为以下几种类别：1.按生物学特性，生物资产可以分为动物和植物。2.按生长周期长短，生物资产可以分为一年生生物和多年生生物。3.按价值转移方式的不同，生物资产可分为消耗性生物资产、生产性生物资产。■　三、消耗性生物资产消耗性生物资产，是指小企业（农业）生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。农业小企业为出售而持有的、或在将来收获为农产品的消耗性生物资产属于小企业存货。■　（一）消耗性生物资产的初始计量1.外购的消耗性生物资产外购的消耗性生物资产的成本，包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。外购的消耗性生物资产按应计入消耗性生物资产成本的金额，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。【例】某养猪场遵循市政府关于保障节日市场肉食品供应关系的指示精神，组织了一批育肥畜1 500头，以满足节日市场供应，支付对方总价款800 000元，其他各种相关费用50 000元。该养猪场采用小企业会计准则核算，养猪场应编制如下会计分录：借：消耗性生物资产　　850 000贷：银行存款　 　　　　 850 0002.自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产（1）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用。自行栽培的大田作物和蔬菜，应按收获前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。（2）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用。自行营造的林木类消耗性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。（3）自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用。水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用。自行繁殖的育肥畜、水产养殖的动植物，应按出售前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按应分配的金额，借记“消耗性生物资产”，贷记“生产成本”科目。【例】甲企业2013年3月使用一台拖拉机翻耕土地100公顷用于小麦和玉米的种植，其中60公顷种植玉米、40公顷种植小麦。该拖拉机原值为60 300元，预计净残值为300元，按照工作量法计提折旧，预计可以翻耕土地6 000公顷。甲企业采用小企业会计准则核算，甲企业应编制如下会计分录：应当计提的拖拉机折旧＝（60 300-300）÷6 000×l00＝1 000（元）玉米应当分配的机械作业费＝1 000÷（60＋40）×60＝600（元）小麦应当分配的机械作业费＝1 000÷（60＋40）×40＝400（元）甲企业的账务处理如下: 借：消耗性生物资产——玉米　　　　　　　　　　 600　 　　　　　 ——小麦 　　　　　　　　　　400贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　l0003.产畜或役畜淘汰转为育肥畜产畜或役畜淘汰转为育肥畜的，按转群时的账面价值，借记“消耗性生物资产”，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“生产性生物资产”科目。【例】2013年4月,甲企业自行繁殖的50头种猪转为育肥猪,此批种猪的账面原价为500 000元,已经计提的折旧为230 000元。甲企业采用小企业会计准则核算，甲企业应编制如下会计分录：借：消耗性生物资产——育肥猪　　　　　　　 270 000　　生产性生物资产累计折旧　　　　　　　　230 000贷：生产性生物资产——成熟生产性生物资产（种猪） 500 000■　（二）消耗性生物资产的后续支出1.林木类生物资产补植择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类消耗性生物资产发生的后续支出，借记“消耗性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。2.林木类消耗性生物资产达到郁闭后发生的管护费用生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的之前,经过培植或饲养,其价值能够继续增加,因此饲养、管护费用应资本化，计入生物资产成本；而生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后,为了维护或提高其使用效能,需要对其进行管护、饲养等,但此时的生物资产能够产出农产品,带来现实的经济利益，因此所发生的这类后续支出应费用化,计入当期损益。林木类消耗性生物资产达到郁闭后发生的管护费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。【例】甲林业有限责任公司下属的乙林班统一组织培植管护一片森林,2×10年3月,发生森林管护费用共计40 000元,其中人员工资20 000元,尚未支付；使用库存肥料16 000元；管护设备折旧4 000元。管护总面积为5 000公顷,其中作为用材林的杨树林共计4 000公顷,已郁闭的占75%,其余的尚未郁闭；作为水土保持林的马尾松共计1 000公顷,全部已郁闭。假定管护费用按照森林面积比例进行分配。甲公司采用小企业会计准则核算，甲公司应编制如下会计分录：未郁闭杨树林应分配共同费用的比例＝4 000×（1－75%）÷5 000＝0.2 已郁闭杨树林应分配共同费用的比例＝4000×75%÷5 000＝0.6已郁闭马尾松应分配共同费用的比例＝＝0.2 未郁闭杨树林应分配的共同费用＝4＝8 000（元）已郁闭杨树林应分配的共同费用＝4＝24 000（元）已郁闭马尾松应分配的共同费用＝4＝8 000（元）借：消耗性生物资产——用材林（杨树）　　　 8 000　　管理费用　　　　　　　　　　　　32000　　累计折旧　　　　　　　　　　　　4 000■　（三）消耗性生物资产的收获消耗性生物资产收获农产品后,其自身完全转为农产品而不复存在,如肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、用材林采伐后的木材等,企业应当在收获时点将消耗性生物资产的账面价值结转为农产品的成本。消耗性生物资产收获为农产品时，应按其账面余额，借记“农产品”科目，贷记“消耗性生物资产”。对于不通过入库直接销售的鲜活产品等，不需要转入“农产品”等，销售时按实际成本借记“主营业务成本”即可。■　（四）消耗性生物资产的处置出售消耗性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。按其账面余额，借记“主营业务成本”等科目，贷记“消耗性生物资产”。■　（五）消耗性生物资产的盘亏或死亡毁损消耗性生物资产盘亏或死亡、毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额先记入“待处理财产损溢”科目，待查明原因后，根据企业的管理权限，经股东大会、董事会、经理（场长）会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。生物资产因盘亏或死亡、毁损造成的损失，在减去过失人或者保险公司等的赔款和残余价值之后，计入当期管理费用；属于自然灾害等非常损失的，计入营业外支出。■　四、生产性生物资产第三十五条 生产性生物资产，是指小企业（农、林、牧、渔业）为生产农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。包括：经济林、薪炭林、产畜和役畜等。第三十六条 生产性生物资产应当按照成本进行计量。■　（一）外购的生产性生物资产的成本，应当按照购买价款和相关税费确定。外购的生产性生物资产的成本，包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。外购的生产性生物资产按应计入生产性生物资产成本的金额，借记“生产性生物资产”，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。企业一笔款项一次性购入多项生物资产时,购买过程中发生的相关税费、运输费、保险费等可直接归属于购买该资产的其他支出,应当按照各项生物资产的价款比例进行分配,分别确定各项生物资产的成本。■　（二）自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：1.自行营造的林木类生产性生物资产的成本包括：达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。2.自行繁殖的产畜和役畜的成本包括：达到预定生产经营目的前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。自行营造的林木类生产性生物资产、自行繁殖的产畜和役畜，应按构成林木类生产性生物资产、产畜和役畜的成本，借记“生产性生物资产（未成熟生产性生物资产）”，贷记“原材料”、“银行存款”等科目。未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时，按其账面余额，借记“生产性生物资产（成熟生产性生物资产）”，贷记“生产性生物资产（未成熟生产性生物资产）”。【例】甲企业自2×10年开始自行营造100公顷橡胶树,当年发生种苗费189 000元,平整土地和定植所需的机械作业费55 500元,定植当年抚育使用库存肥料及农药250 500元、人员工资等450 000元。该橡胶树达到正常生产期为6年,从定植后至2016年共发生管护费用2 415 000元,全部以银行存款支付。甲企业采用小企业会计准则核算，甲企业应编制如下会计分录：借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产（橡胶树） 945 000贷：原材料——种苗 　　　　　　　　　189 000——肥料及农药　　　　　　　　　　　250 500 　 应付职工薪酬　　　　　　　　　　　450000　 累计折旧　　　　　　　　　　　　　55500借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产（橡胶树）2 415 000 贷：银行存款 　　　　　　　　　　　2 415000因此,该100公顷橡胶树的成本＝189 000＋55 500＋0 000＋2 415 000＝3 360 000（元）借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产（橡胶树） 3 360 000贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产（橡胶树） 3 360 0003.育肥畜转为产畜或役畜育肥畜转为产畜或役畜，应按其账面余额，借记“生产性生物资产”，贷记“消耗性生物资产”科目。前款所称达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。第三十七条 生产性生物资产应当按照年限平均法计提折旧。1.折旧小企业（农、林、牧、渔业）应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定生产性生物资产的使用寿命和预计净残值。生产性生物资产的折旧方法、使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。小企业（农、林、牧、渔业）应当自生产性生物资产投入使用月份的下月起按月计提折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的下月起停止计提折旧。成熟的生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。因此，应当按期计提折旧，与其给企业带来的经济利益流入相配比。生产性生物资产的折旧，是指在生产性生物资产的折旧年限内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。其中：应计折旧额是指应当计提折旧的生产性生物资产的原价扣除预计净残值后的余额。生产性生物资产应当按照年限平均法计提折旧。生产性生物资产计提折旧的最低年限如下：（1）林木类生产性生物资产，为10年（2）畜产类生产性生物资产，为3年。小企业（农业）应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起按月计提折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计提折旧。小企业按期（月）计提成熟生产性生物资产的折旧，借记“生产成本”、“管理费用”等科目，贷记“生物性生物资产累计折旧”。2.林木类生物资产补植择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类生产性生物资产发生的后续支出，借记“生产性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。3.生产性生物资产发生的管护、饲养费用生产性生物资产发生的管护、饲养费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。■　（三）生产性生物资产的处置处置生产性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“生物性生物资产”，按其差额，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目或贷记“营业外收入——处置非流动资产收益”科目。【例】20×9年5月，甲企业5头奶牛成熟，开始产奶，奶牛账面余额为36 000元，2011年10月，将这5头牛作价25 000元出售。甲企业按照3年对奶牛计提折旧，甲企业采用小企业会计准则核算，应编制如下会计分录：（1）20×9年5月借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产　　 36 000贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产　 36 000（2）20×9年6月-2×11年10月借：管理费用 　　　　　　　　　　　　　　1000贷：生产性生物资产累计折旧 　　　　　　　　1000（3）2×11年10月借：银行存款　　生产性生物资产累计折旧　　　　　　　　　29 000贷：生产性生物资产　　　　　　　　　　　　　36000　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　18000■　（四）生产性生物资产的盘亏或死亡、毁损生产性生物资产盘亏或死亡、毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额先记入“待处理财产损溢”科目，待查明原因后，根据企业的管理权限，经股东大会、董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。生物资产因盘亏或死亡、毁损造成的损失，在减去过失人或者保险公司等的赔款和残余价值之后，计入当期管理费用；属于自然灾害等非常损失的，计入营业外支出。生产性生物资产，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同相同点：初始确认、后续支出、收获、处置及盘亏的处理相同。不同点：（1）折旧的处理不同。小企业会计准则下，折旧年限采用与税法规定相同的最低限额管理、折旧方法采用直线法。企业会计准则下，折旧年限为预计生产性生物资产的使用寿命、折旧方法根据具体情况合理选择。（2）减值的处理不同。小企业会计准则下，生产性生物资产不计提减值。企业会计准则下，生产性生物资产计提减值，可收回金额的确定遵循《企业会计准则第8号——资产减值》。会计科目转换对照表 第三十八条 生产性生物资产应当按照年限平均法计提折旧。 第四节　无形资产小企业的无形资产包括：土地使用权、专利权、商标权、著作权、非专利技术等。一、无形资产的定义与特征无形资产有广义和狭义之分，狭义的无形资产，是指小企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。二、无形资产的内容无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。【提示】小企业会计准则下，也对房地进行了分离。自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。三、小企业无形资产的计量第三十九条 无形资产应当按照成本进行计量。小企业应当设置“无形资产”（1701）科目和“累计摊销”（1702）科目对无形资产及其摊销进行核算。■　（一）外购无形资产外购无形资产的成本包括：购买价款、相关税费和相关的其他支出（含相关的借款费用）。其中，相关税费包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。借：无形资产贷：银行存款、应付利息等小企业外购无形资产，应当按照实际支付的价款，借记“无形资产”科目，贷记“银行存款”等科目。【例】甲公司购入一项非专利技术，支付买价8 000元，发生测试费1 000元，均以银行存款支付。甲公司应作如下会计处理：借：无形资产——非专利技术　　　9 000贷：银行存款　　　　　　　　 9 000外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配，其中属于土地使用权的部分，借记“无形资产”科目，贷记“银行存款”等科目。【例】为了拓展新业务，甲公司购入一幢房产（包括占用的土地使用权），共支付价款1 000万元。经相关机构评估，该项建筑物与占用的土地使用权价值相对比例为3:2。甲公司应作的会计处理如下：借：固定资产——建筑物　　　6 000 000　　无形资产——土地使用权　4 000 000贷：银行存款　　　　　　　　　10 000 000外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配，其中属于土地使用权的部分，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。■　（二）投资者投入的无形资产的成本，应当按照评估价值和相关税费确定。【例】创立于1980年的乙公司经过多年发展，公司商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司商标后可大幅度提高其获利能力。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格为100万元。甲公司应作如下会计处理：借：无形资产——商标权　　　1 000 000贷：股本　　　　　　　　　　　 1 000 000■　（三）自行研发的无形资产自行开发的无形资产的成本，由符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出（含相关的借款费用）构成。第四十条 小企业自行开发无形资产发生的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 【例】甲公司为一项新产品专利技术进行研究开发活动。2013年发生业务如下：（1）2013年1月为获取知识而进行的活动发生差旅费15万元，以现金支付。（2）2013年3月为经改进的材料、设备而发生费用16万元，以银行存款支付。（3）2013年5月在开发过程中发生材料费40万元、人工工资10万元，以及其他费用30万元，合计80万元，其中，符合资本化条件的支出为50万元。（4）2013年7月末，该专利技术已经达到预定用途。要求：编制相关会计分录。答案：（1）2013年1月借：研发支出——费用化支出贷：库存现金　　　　　　　 152013年1月末借：管理费用 　　　　　　　15贷：研发支出——费用化支出 　　15（2）2013年3月借：研发支出——费用化支出 　　16贷：银行存款 　　　　　　　162013年3月末借：管理费用　　　　　　　 16贷：研发支出——费用化支出　　16 （3）2013年5月借：研发支出——费用化支出 　30　　　　——资本化支出 　50 贷：原材料 　　　　　　　　40　应付职工薪酬 　　　　　　10　银行存款 　　　　　　　 302013年5月末借：管理费用 　　　　　　　30贷：研发支出——费用化支出 　 30 （4）2013年7月末借：无形资产 　　　　　　　50贷：研发支出——资本化支出 　 50■　（四）无形资产的摊销第四十一条 无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销，根据其受益对象计入相关资产成本或者当期损益。无形资产的摊销期自其可供使用时开始至停止使用或出售时止。有关法律规定或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分期摊销。小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于10年。【提示】小企业不存在使用寿命不确定的无形资产，如果不能可靠估计，则强制要求按照至少10年的期限进行摊销。此外，小企业的无形资产摊销只能采用“直线法”，不允许采用其他方法。小企业按月采用年限平均法计提无形资产的摊销，应当按照无形资产的受益对象，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“累计摊销”。【例】甲公司购买了一项专利使用权，成本为48 000元，合同规定受益年限为10年，甲公司每月应摊销400（48 000÷10÷12）元。每月末摊销时，甲公司应作如下会计处理：借：管理费用　　　　　　　　　　400贷：累计摊销　　　　　　　　　 400【例】2×13年7月1日，甲公司将其非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为360 000元，双方约定的租赁期限为5年，甲公司每月应摊销6 000（÷12）元。甲公司2×13年计提的摊销额为3×6）元，当年应作如下会计处理：借：其他业务支出　　　　　　 36 000贷：累计摊销　　　　　　　　36 000【例】2×13年10月15日，甲公司自其母公司处取得一项非专利技术，一次性支付款项10万元，该技术协议中未明确规定合同终止时间，同时，因为该技术生产的产品存在广阔、可预期的市场前景，甲公司无法可靠估计该技术的使用寿命。甲公司管理层研究决定对该无形资产按照20年的期限采用直线法进行摊销。甲公司2×13年应作如下会计处理：借：无形资产　　　　　　　　　　100 000贷：银行存款 　　　　　　　　　100 000借：生产成本　1 250（100 000÷20÷12×3）贷：累计摊销　　　　　　　　　　　1 250无形资产后续计量中，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同相同点：（1）摊销额按照不同的受益对象，分别计入相关成本、费用科目。（2）摊销起止点相同，均自无形资产可供使用（即其达到预定用途）当月起开始摊销，处置当月不再摊销。不同点：（1）减值处理不同。企业会计准则规定无形资产发生减值时要计提“无形资产减值准备”，小企业会计准则中不用考虑减值。（2）摊销方法不同。小企业会计准则下，只能采用年限平均法计提摊销。企业会计准则下，可采用年限平均法、产量法等。（3）对于不能可靠估计使用寿命的无形资产，企业会计准则中规定可以不用计提摊销，但需每期进行减值测试，小企业会计准则中规定要按照不短于10年的期限进行摊销。■　（五）无形资产的处置第四十二条 处置无形资产，处置收入扣除其账面价值、相关税费等后的净额，应当计入}